相続税の重加算税とは｜35％・40％の要件と単なる申告漏れとの違い

重加算税の要件は「隠蔽・仮装に基づく申告」

国税通則法68条1項は、過少申告加算税の要件を満たす場合に、納税者が課税標準等または税額等の計算の基礎となる事実を隠蔽・仮装し、その隠蔽・仮装に基づいて申告書等を提出していたとき、過少申告加算税に代えて重加算税を課すと定めています。

同条2項は、無申告加算税の要件を満たし、隠蔽・仮装に基づいて期限内申告をしなかった場合などを対象にします。整理すると、次の要素を個別に確認します。

1. 過少申告加算税または無申告加算税の前提要件があるか
2. 税額計算の基礎となる事実を隠蔽または仮装したか
3. その隠蔽・仮装に基づいて過少申告・無申告になったか
4. 誰の行為を納税者の行為として評価できるか

単なる申告漏れ・計算違いとの境界

単なる計上漏れ、計算違い、法令解釈の誤り、評価上の見解の違いだけで、直ちに隠蔽・仮装となるわけではありません。過少申告加算税について「正当な理由」がないことと、重加算税の「隠蔽・仮装」があることも別の問題です。

最高裁平成7年4月28日判決は、過少申告行為そのものとは別に隠蔽・仮装と評価すべき行為があり、それに基づく過少申告が必要としたうえで、架空名義や資料隠匿などの積極的行為がなくても、当初から過少申告を意図し、その意図を外部からうかがえる特段の行動をした場合は要件を満たし得るとしました。

したがって、「申告書に財産を書かなかった」という結果だけで決まるのでも、「書類を改ざんしていなければ重加算税はない」と決まるのでもありません。申告前後の行動、税理士への説明、資料の管理、税務署への回答などの具体的事実が問題になります。

国税庁の相続税・贈与税の取扱基準

国税庁の事務運営指針は、相続税関係の不正事実の例として、次のような行為を挙げています。

• 財産に関する帳簿・契約書・領収書等の改ざん、偽造、破棄、隠匿
• 課税財産の隠匿、架空債務の作出、事実のねつ造による財産価額の圧縮
• 関係者と通謀して資料を改ざんさせ、または虚偽答弁をさせること
• 自ら虚偽答弁をし、他の事情と合わせて、財産を知りながら申告しなかったと合理的に推認できること
• 他人名義・架空名義・無記名・遠隔地などの状態を認識し、その状態を利用して申告しなかったこと

これらは例示であり、一つの言葉に当てはめるだけで結論が決まるわけではありません。名義預金でも、相続人がその存在・帰属をどう認識していたか、税理士へ何を伝えたか、通帳等を隠したか、調査へどう対応したかを確認します。

被相続人・共同相続人・税理士の行為

相続税では、隠蔽・仮装の状態を作ったのが被相続人だった場合があります。LegalScapeで確認した大阪地裁平成23年12月16日判決は、被相続人などが作った隠蔽・仮装状態を相続人が認識し、その状態を利用して脱税の意図の下に財産を申告から除外した場合、相続人への重加算税を認め得るとしました。

共同相続人の一人が財産を隠していた場合も、他の相続人全員へ自動的に同じ結論になるわけではありません。各納税者が何を知り、申告を誰に任せ、資料をどこまで確認し、隠蔽・仮装行為とどのような関係にあったかを分けて検討します。

税理士の行為も常に納税者へ帰属するわけではありません。最高裁平成17年1月17日判決は、税理士が隠蔽・仮装を行った事案について、納税者本人と税理士との意思連絡などを問題にしています。税理士へ資料を渡していたか、虚偽説明をしたか、申告内容を確認したかが重要です。

LINEで相続全体をまとめて相談 税務・登記・不動産も一括整理

35％・40％は税額全体に掛かるのではない

• 過少申告に係る重加算税：原則35％
• 無申告に係る重加算税：原則40％

計算の基礎は、隠蔽・仮装に対応する税額です。国税庁の事務運営指針は、更正等の後の税額から、隠蔽・仮装されていない事実だけに基づく税額を控除して計算する考え方を示しています。したがって、正しく申告した財産に対応する税額まで一律に35％または40％となる説明は正確ではありません。

過去5年以内に同じ税目で無申告加算税等を課された場合など、10％加重される規定もあります。相続税は課税期間のない税であるため、反復無申告に関する別の加重規定の適用場面は限定されます。本税、延滞税、配偶者の税額軽減への影響なども別に計算します。

自主的に修正すれば必ず重加算税を免れる、とは言い切れない

国税通則法68条は、調査があったことにより更正・決定があるべきことを予知してされたのではない修正申告・期限後申告を、重加算税の対象から除く規定を置いています。真に自発的で、調査による更正等を予知する前の申告かが重要です。

一方、「実地調査の訪問日前に出した」「自分から修正申告書へ署名した」という外形だけでは決まりません。すでに税務署から具体的な連絡を受け、資料を指摘され、更正を予知した後であれば、同じ扱いになるとは限りません。調査・行政指導の連絡時刻、通知内容、誤りを発見した経緯、専門家へ相談した時期を記録してください。

申告前後に残す資料

• 金融機関別の残高証明、過去の取引履歴、解約口座、証券、保険
• 家族名義財産の原資、贈与契約、管理者、利息・配当・払戻金の利用記録
• 現金、貸付金、未収金、国外財産、暗号資産の確認記録
• 税理士へ渡した資料一覧、質問と回答、評価根拠、申告書確認記録
• 後から財産を発見した日、修正判断、税務署との連絡経過

申告漏れを発見したら、財産の帰属・評価額だけでなく、なぜ当初申告に入らなかったのかを時系列で整理します。単なる見落としか、隠蔽・仮装と評価される行動があるかを混同しないことが重要です。過少申告全体の流れは相続税の過少申告と修正申告も参照してください。

公的資料・判例

• e-Gov法令検索「国税通則法」（65条、66条、68条）
• 国税庁「相続税及び贈与税の重加算税の取扱いについて」
• 税務大学校「加算税制度が納税者の税務コンプライアンスに及ぼす影響」
• 裁判所「裁判例検索」（最高裁平成7年4月28日判決等）
• 裁判所公開判決（最高裁平成7年4月28日判決の基準を引用）

よくある質問

名義預金が見つかれば重加算税ですか

自動的には決まりません。財産の帰属、相続人の認識、隠蔽・仮装行為、その状態に基づく申告かを具体的に確認します。

相続税を計算し間違えたら35％ですか

単なる計算違いや解釈誤りだけで直ちに重加算税にはなりません。隠蔽・仮装の要件は別に判断されます。

35％は追加の相続税全部に掛かりますか

隠蔽・仮装に対応する税額を基礎に計算します。正しく申告した事実に基づく税額を除く計算が必要です。

調査前に修正申告すれば重加算税はありませんか

調査による更正等を予知する前の真に自発的な申告かが重要です。訪問日前というだけで決まらないため、連絡経過を確認します。

税理士が勝手に財産を除外した場合も納税者の重加算税ですか

常にそうなるわけではありません。納税者と税理士の意思連絡、資料提供、申告内容の確認など、行為を納税者に帰属できる事情を検討します。

※本記事は一般的な情報提供を目的としています。相続開始日、贈与日、申告状況、財産の管理実態などにより結論は異なります。個別案件は税理士・弁護士へ資料を示して確認してください。

LINEで相続全体をまとめて相談 税務・登記・不動産も一括整理